В тази статия ще разгледаме какво представляват заемите, как се оформят и декларират и дали се дължат лихви по тях съгласно Закона за задълженията и договорите (ЗЗД), Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), Закона за данък добавена стойност (ЗДДС) и Закона за корпоративно подоходно облагане (ЗКПО).
Съгл. чл. 240, ал. 1 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД) с договора за заем заемодателят предава в собственост на заемателя пари или други заместими вещи, а заемателят се задължава да върне заетата сума или вещи от същия вид, количество и качество. За ползване на финансовия ресурс зaемателят дължи лихва само ако това е уговорено писмено – т.е. заемът може и да е безвъзмезден (чл.240, ал. 2 от ЗЗД). Но ако става въпрос за мeждуфирмен заем, то лихвa е добре да се уговори, тъй като данъчните власти третират сделката като търговска, което значи, че тя не може да бъде безвъзмездна. Като параметри на дължимата лихва в нея следва да бъде определен размерът и периодичността на лихвените плащания. Фирмите следва да договорят по между си пазарната лихва, тъй като в противен случай се увеличават рисковете при евентуална данъчна проверка данъчните органи да преобразуват финансовия резултат на фирмата съблюдавайки пазарната лихва, а не конкретно договорената между страните. Това по същество не означава забрана за сключване на безлихвен заем между фирмите, а само съобразяване на вероятните последици от осъществяване на едно такова действие. В зависимост от волята на заемодателя и зaемателя лихвата може да бъде уговорена като дневна, седмична, месечна, годишна и пр.
I. Оформяне на заема
При заема, като по-опростена форма на финaнсиране доверието мeжду страните е значително по-голямо. Въпреки това е нaложително оформянето на заемите писмено, не само като превантивна мярка за връщане на парите, но и като доказателство за крeдитните отнoшения между страните, предвид изискванията на дaнъчното зaконодателство за доказване на приходи, рaзходи и произход на средства, както и с оглед задълженията за деклариране на заемите в годишните данъчни декларации. Дoговорът за заем може да се сключи в обикновена писмена форма, но може и да се подпише пред нотариус. Нoтариалната заверка на подписите дава възможност на заемателя при неизпълнение на договора да се снабди с изпълнителен лист и събере вземането си по облекчен ред.
II. Данъчно третиране на заемите. Доход от лихви , облагане, СИДДО и деклариране.
1. От гледна точка на ЗДДФЛ.
A. Деклариране
Когато сте взели банков заем, не е нужно да го декларирате. Декларирате получени и предоставени заеми в Приложение 11 на годишната си данъчна декларация (по чл.50 от ЗДДФЛ) в следните случаи:
- Получили сте заеми от физически лица или небанкови институции. Декларирате ги ако:
- общият размер на всички получени през годината парични заеми надхвърля 10.000 лв. и към 31 декември на същата година част от тях са непогасени;
- към 31 декември на годината общият размер на непогасените суми по всички получени парични заеми през същата и предходните 5 години надхвърля 40.000 лв. - Предоставили сте заеми. Декларирате ги ако:
- общият размер на всички предоставени през годината парични заеми надхвърля 10.000 лв. и към 31 декември на същата година част от тях са непогасени;
- към 31 декември на годината общият размер на непогасените суми по всички предоставени парични заеми през същата и предходните 5 години надхвърля 40.000 лв.
Срокът за деклариране на заеми е от 10 януари до 30 април на следващата година.
Ако предоставените/получените през годината парични заеми са изцяло погасени до края на същата година, не възниква задължение за тяхното деклариране.
Изискването, заложено в чл. 50, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ, не се прилага от физически лица, които са чуждестранни лица по смисъла на закона.
Всички кредити между местни юридически лица и еднолични търговци и чуждестранни лица в размер равен на или по-голям от 50.000 лв. или равностойността им в чуждестранна валута следва да бъдат декларирани пред БНБ.
Б. Доход от лихви
"Лихва“ е доход от всякакъв вид вземания за дълг, независимо дали е гарантиран с ипотека или с клауза за участие в печалбата на длъжника, включително лихвите по депозити в банки и доходите/премиите от бонове и облигации (§1, т. 7 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ).
В. Облагане на доходът от лихви
Тук няма да разглеждаме доходи от лихви от банкови сметки. Ще се спрем на доходите от лихви, различни от лихвите по банкови сметки.
Лихви, които не са освободени от облагане, различни от лихвите по банкови сметки се облагат с данък върху общата годишна данъчна основа (чл. 35, т. 3 от ЗДДФЛ), в т. ч. лихви съдържащи се във вноските по лизинг, придобити през данъчната година. Данъчната ставка е 10 %.
Паричните доходи от лихви по чл. 35 от ЗДДФЛ се облагат авансово с данък по реда на чл. 44а от ЗДДФЛ, когато платецът им е предприятие или самоосигуряващо се лице. Авансовият данък се определя, удържа, внася и декларира от платеца на доходите - предприятието или самоосигуряващото се лице. За последното тримесечие авансов данък не се внася, освен ако физическото лице писмено не пожелае това от предприятието – платец с писмена декларация.
Когато платец на дохода е предприятие или самоосигуряващо се лице, което има задължение да удържи и внесе окончателния данък, обстоятелствата за изключения удостоверявате пред него с документ, издаден от данъчната администрация на държавата, в която сте установени за данъчни цели и с декларация от вас, че са налице обстоятелствата по чл. 13 от ЗДДФЛ (чл. 37, ал. 8 от ЗДДФЛ).
Чуждестранните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в България.
Доходите от лихви, включително по договор за лизинг, когато са начислени/изплатени от местни лица, от търговски представителства, както и от място на стопанска дейност или определена база са доход от източник в страната (чл. 7 и чл. 8, ал. 6 т. 4 от ЗДДФЛ). Когато тези доходи не са реализирани чрез определена база, подлежат на облагане с окончателен данък от 10 %.
Г. СИДДО
Възможно е приложимата спогодба за избягване на двойното данъчно облагане на доходите и имуществото между България и държавата, чието местно лице сте да предвижда различен режим на облагане. Вижте Спогодби за избягване на двойно данъчно облагане (СИДДО).
Процедурата за прилагане на спогодбите по отношение на чуждестранните физически лица е регламентирана в Глава шестнадесета, раздел III, чл.135 –чл.142 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) и се прилага по ваша инициатива, на лицето, получател на дохода.
Д. Деклариране
Декларирате и плащате до края на месеца следващ тримесечието на начисляването или придобиване на дохода от лихви. Когато платец на дохода от лихви на чуждестранни физически лица е предприятие или самоосигуряващо се лице по смисъла на Кодекса за социално осигуряване (КСО), платецът удържа и внася данъка в срок до края на месеца, следващ тримесечието на начисляването на дохода от предприятието или изплащането на дохода от самоосигуряващото в държавния (централния) бюджет по сметка на ТД на НАП по място на регистрация на платеца на дохода (чл.67, ал.1 от ЗДДФЛ). Декларацията по чл.55 от ЗДДФЛ се подава по електронен път в срока за внасянето на данъка.
Когато платец на дохода от лихви не е предприятие или самоосигуряващо се лице, данъкът внасяте вие, като получател на дохода в държавния (централния) бюджет по сметка на ТД на НАП по:
- вашия постоянен адрес;
- постоянния адрес на пълномощника, когато сте е получили доходи чрез пълномощник с постоянен адрес в страната;
- в София-град за всички останали случаи.
В тези случаи вие подавате и декларацията по чл. 55 от ЗДДФЛ.
Предвид че данъкът е окончателен, вие като чуждестранно физическо лице, получател на дохода, не подавате годишна данъчна декларация, освен в случаите на наличие на предпоставки за преизчисляване на окончателния данък (чл. 37а от ЗДДФЛ).
Доходите от лихви, облагаеми по чл. 35 от ЗДДФЛ независимо дали се облагат или не с авансов данък се декларират в Приложение № 6 на годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ на физическите лица, които са ги придобили, която се подава териториалната дирекция на Националната агенция за приходите по постоянния им адрес в срок до 30 април на годината, следваща годината на придобиването на доходите.
2. От гледна точка на ЗДДС.
Лихвите по парични заеми представляват възнаграждение за доставка, която по смисъла на чл. 8 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) представлява доставка на услуга. Съгласно чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС доставките на финансови услуги са необлагаеми, независимо дали предоставянето на парични средства назаем е основна дейност на заемодателя или не. За целите на облагането с ДДС законът не прави разлика дали заемът е предоставен от физическо лице, фирма от нефинансовия сектор, от банка, заложна къща или друга финансова институция. За целите на задължителната регистрация на лицата по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС обаче доставките на финансови услуги по реда на чл. 46 от закона формират облагаем оборот, когато са свързани с основната дейност на участниците в заемните отношения. Размерът на данъчната основа за доставките на финансови услуги за паричен заем се определя по общия ред на чл. 26 от ЗДДС.
По правило паричният заем е доставка с непрекъснато изпълнение, данъчното събитие за която се определя по реда на чл. 25, ал. 4 и 5 от ЗДДС. Според този, определен в ал. 4, всеки период, за който е уговорено плащане, се приема за отделна доставка, данъчното събитие на която възниква на датата, на която плащането е станало дължимо. Това означава, че при паричните заеми възникването на данъчното събитие за доставките на финансовата услуга зависи от периодичността, с която е договорено плащане на лихва. Това е от значение за момента, в който следва да бъде издаден документ за дължимата лихва (фактура или друг документ и съответно отчет по чл. 119 от закона), както и данъчния период, в който доставката следва да бъде регистрирана и отчетена.
По различен начин възникват данъчните събития при доставките по парични заеми, при които заемът е договорен за срок, по-голям от една година, и за период от една година не е договорено плащане на лихва. При такива заеми е приложима разпоредбата на чл. 25, ал. 5 от ЗДДС, в съответствие с която данъчно събитие възниква:
- в края на всяка календарна година от срока за действие на договора за заем;
- на датата на прекратяването на договора в годината на прекратяване.
В тази връзка е и разпоредбата на чл. 26, ал. 9 от закона, в съответствие с която данъчната основа на доставките, възникващи в хипотезата на чл. 25, ал. 5 от закона, се определя на пропорционална времева (месечна) база.
Като освободена доставка лихвата по паричен заем не дава право на данъчен кредит за покупките, които са свързани с нея. В качеството си на елемент от общия оборот от дейността на данъчно задължените лица обаче тя участва при определяне коефициента на лицата по чл. 73 от ЗДДС за определяне размера на частичния данъчен кредит. Поради това е целесъобразно в случаите, при които фирми от нефинансовия сектор предоставят често парични заеми, да определят с вътрешнофирмен протокол кои от административните разходи за дейността им са относими едновременно за основната им дейност и за освободените доставки на лихви и да отчитат това обстоятелство при определяне размера на данъчния кредит, на който имат право за покупките си.
3. От гледна точка на ЗКПО
В Закона за корпоративно подоходно облагане (ЗКПО) са регламентирани сделките между свързани лица. Съгл. чл. 15 от ЗКПО, когато свързани лица осъществяват търговските и финансовите си взаимоотношения при условия, които оказват влияние върху размера на данъчната основа, отличаващи се от условията между несвързани лица, данъчната основа се определя и се облага с данък при условията, които биха възникнали за несвързани лица. Съгл. чл. 16, ал. 1 от същия закон, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени. Получаването или предоставянето на кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката, включително в случаите на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна финансова помощ, както и опрощаването на кредити или изплащането за своя сметка на кредити, несвързани с дейността, се счита за отклонение от данъчното облагане (чл. 16, ал. 2, т. 3). Съгласно допълнителните разпоредби на ЗКПО "Пазарна лихва" е лихвата, която би била платена при същите условия за предоставен или получен кредит под каквато и да е форма по сделка между лица, които не са свързани. Тя се определя според условията на пазара, като се отчитат всички количествени и качествени характеристики на сделката - форма, размер и валута на предоставените средства, срок на предоставянето им, вид, размер и ликвидност на обезпечението, кредитният риск и други рискове, свързани със сделката, профил на кредитополучателя или лизингополучателя, както и всички други условия и обстоятелства, влияещи върху размера на лихвата.