Темата за скритото разпределение на печалбата е от особено значение при регулирането на финансовите взаимоотношения, особено що се касае за свързани лица и данъчна оптимизация. Поради тази причина в тази статия с ще разгледаме основните положения, свързани с нея.

I. Същност на скритото разпределение на печалбата

Според т. 5 от § 1 на допълнителните разпоредби на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) „скрито разпределение на печалбата“ са:

1. Сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица, с изключение на дивидентите;

Тук се включват два вида суми:

• Суми, които не са свързани с дейността, осъществявана от данъчно задълженото лице. Това са най- често разходите от личен характер в полза на акционери, съдружници и свързани с тях лица. По- конкретно примери за такива са:
  o Командировки, чиято връзка с дейността на дружеството не може да се докаже;
  o Разходи, свързани с експлоатация на чужд актив, който не е нает по договор за наем;
  o Разходи за активи, които не са налични в дружеството, но е установено, че задоволяват лични нужди на акционери, съдружници или свързани с тях лица;
  o Разходи по неосъществени доставки;
  o Финансови средства на дружествата, ползвани от собствениците им за лични нужди, закупуване директно от фирмените сметки на лични вещи  за собственика или трети лица.
• Суми, които са свързани с дейността на лицето, но част от тях превишават обичайните пазарни нива. За скрито разпределение на печалбата се смята само превишението над обичайните пазарните нива. Обичайните пазарни нива се определят според това какви биха били търговските и финансовите взаимоотношения между две независими лица при съпоставими условия.

Важно е да се отбележи, че за „скрито разпределение на печалбата“ се считат не само сумите, отчетени като разход, но и такива, отчетени като:

• Разчет;
• Плащане в брой;
• Изтеглени пари в брой от служебна банкова карта;
• Предоставен аванс, за който не може да се докаже, че е свързан с дейността.

Не са скрито разпределение на печалбата:

• Разпределените суми на лица, които не са акционери, съдружници или свързани с тях лица. В този случай единствената неблагопроятна последица би била непризнаване на разхода за данъчни цели;
• Суми, изплатени на акционери, съдружници или свързани лица, които не са оформени като заем, но се връщат на предприятието незабавно.

2. Начислените разходи за лихви (с изключение на случаите, в които условията на заема са уговорени в изпълнение на изисквания, предвидени в нормативен акт) за заеми, които отговарят на три от следните четири условия:

• Заемът превишава собствения капитал на платеца на дохода към 31-ви декември на предходната година;
• Изплащането на заема или на лихвите по него не е ограничено с фиксиран срок;
• Изплащането на заема или на лихвите по него, или размерът на лихвите е в зависимост от наличието или от размера на печалбите на платеца на дохода;
• Изплащането на заема е в зависимост от удовлетворяване исканията на други кредитори или от изплащането на дивиденти по смисъла на ЗКПО.

В този случай става въпрос за предоставен на дружеството заем от акционер, съдружник или свързано с тях лице, или пък скрит съдружник, който генерира разходи за лихви. Този заем прикрива това, което би трябвало да бъде увеличение на основния капитал, след което получените суми при реализиране на печалба следва да се разпределят като дивиденти, върху което се дължи надлежният данък. Разликата между двете е, че разходите за лихви са признати за данъчни цели разходи и намаляват счетоводния резултат преди облагане, докато дивидентите не са признати за данъчни цели разходи.

Важно е да се отбележи, че в случая критерии за признаване на заема като „скрито разпределение на печалбата“ са само горепосочените условия, без значение дали предоставящият е акционер, съдружник или свързано лице.

II. Данъчно третиране и последствия при установяване на скрито разпределение на печалбата

Възникват ситуации на необходимост от ползване на лични средства от собствениците и при липса на неразпределена печалба от предходни години. В тези случаи на първо място е важно дали дружеството има сигурността , че ще реализира   печалба през годината и усвояването на текущите лични средства няма да наруши плащането на задължения към доставчици , кредитори и други, т.е. няма да се стигне до декапитализиране на дружеството.  По характера си това плащане е получаване на авансов дивидент .

Например - получават се  суми от собствениците по повод прогнозната годишна печалба и се показват като разчет в края на годината в текущия баланс на дружеството. През следващата година след Решение на Общото събрание  за приет ГФО за предходната година и разпределение на дивидент , респективно удържане и внасяне на данък дивидент, се закрива разчета от авансово усвоени суми (авансов дивидент). Данъкът се внася до края на месеца, следващ тримесечието на вземането на решението. В същия срок се подава и декларация   по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО  от платеца на дохода.

В този случай НАП приема, че съгласно чл. 16 ал. 2 т. 3 ЗКПО, получените авансови дивиденти представляват  краткосрочен заем , отпуснат от дружеството, за който се дължат лихви на база на пазарната лихва по  смисъла на т. 32 от § 1 на ДР на ЗКПО, за периода на ползване на „авансовия“ дивидент до неговото закриване като разчет. Т.е. това води до неотчетени приходи от лихви.

В друг случай, когато е налице скрито разпределение на печалбата, т.е. са отчетени разходи, непризнати за данъчни цели  (чл. 26, т. 11 от ЗКПО) или е налице разчет, който няма да се възстанови или да се прихване от други задължения на дружеството към собственика, то  разходът и разчетът  се третират като скрито разпределение на печалбата и от тук като дивидент на основание на т. 5, б. „в“ от § 1 на ДР на ЗДДФЛ. Затова върху тези суми и ще бъде начислен 5 на сто данък дивидент по реда чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ във връзка с т. 5, б. ”в” от § 1 на ДР на ЗДДФЛ. Ще бъде наложена и имуществена санкция по реда на чл. 267, ал. 1 от ЗКПО в размер на 20 на сто от отчетения разход  и разчет.

Такава не се дължи само ако в годината на извършване на скрито разпределение на печалбата, сумата е декларирана в Част VІІ – Деклариране на извършено скрито разпределение на печалбата на ГДД по чл. 92 от ЗКПО за съответната година чл. 267, ал. 2 от ЗКПО.

При скрито разпределение на печалбата не се изготвя Протокол - Решение на Общото събрание за разпределение на дивидент. Не се изисква специално документално оформяне. Начислените суми се разделят по тримесечие и  се приемат за данъчни цели за дивидент, като данъкът се удържа и внася от предприятието - платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е извършено скрито разпределение на печалбата (чл. 38, ал. 3 и чл. 65, ал. 3 от ЗДДФЛ.) От платеца на дохода се подава също Декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО за ползваните суми за тримесечието. В края на годината тези суми за лично ползване се декларират и в Справка чл. 73 от ЗДДФЛ код 814 .

Това е признаване наличие на скрито разпределение на печалбата по смисъла на т. 5, б. “а“ от § 1 на ДР на ЗКПО във връзка с т. 8 от § 1 на ЗДДФЛ. И се отразява в в Част VІІ – Деклариране на извършено скрито разпределение на печалбата на ГДД по чл. 92 от ЗКПО за съответната година, т.е. ако скрито разпределение на печалбата се декларира в ГДД по чл. 92 от ЗКПО – на практика текущо усвоените суми от собственици се третират като авансово разпределен дивидент без да има законодателни санкции, няма  лихва до окончателното уреждане на разчета, няма и 20 на сто санкция върху сумите. Единственият проблем е само, когато скрито разпределение на печалбата попречи  на дружеството  да погаси свои публични задължения съгласно чл. 19, ал. 2, т. 1 от ДОПК. Но тази отговорност е налице и при всички останали случаи на разпределяне на дивидент.