За определяне мястото на облагане, българското законодателство разграничава два основни вида лица - „местно“ и „чуждестранно“. Основната разлика се състои в това, че чуждестранните лица се облагат в България само за доходите си, придобити от източник в страната (според принципа на облагане на доходите при източника), а местните – за техния световен доход (доходи от източници в страната и източници в чужбина). Това означава, че ако дадено чуждестранно лице има доходи от източник в България, то те ще подлежат на облагане както тук, така и в държавата, на която то е местно лице. За да се оптимизира данъчното облагане и да се избегне двойното данъчно облагане, между държавите се подписват Спогодби за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО). Един от основните моменти в СИДДО е определяне мястото, където лицата следва да облагат своите доходи.
В тази статия ще бъдат разгледани условията и процедурите за признаване на едно лице като местно според Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) - за физическите лица, и според Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) - за юридическите лица.
I. Закон за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ)
Местно лице според чл. 4 от закона е лице, което:
- Има постоянен адрес на територията на България;
- Пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период;
- Има център на жизнените интереси в България;
- Е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи, организации, от български предприятия, както и членовете на неговото семейство.
Едно лице може да бъде едновременно местно лице на две държави по смисъла на местните им законодателства. Това би означавало, че то трябва да облага доходите си и в двете държави. Затова и между голяма част от държавите са сключени Спогодби за избягване на двойно данъчно облагане (СИДДО). В тях са заложени така наречените „Правила за разкъсване на връзката (tie-breaker rules)“.
Според тези правила основополагащият критерий за това на коя държава е местно едно лице, е постоянният адрес на лицето. За целите на ЗДДФЛ това е адресът в населено място на територията на Република България, където гражданинът е вписан в регистъра на населението. Този адрес се вписва във всеки документ за самоличност на лицето (например лична карта, паспорт, удостоверение за пребиваване на гражданин на Европейски съюз и други). Пълният списък с документи е изброен в чл. 13 и 14 на Закона за българските лични документи.
Ако лицето няма постоянен адрес в нито една държава или има например постоянен адрес и в двете държави, се изследва вторият критерий – центърът на жизнените интереси. В Закона няма конкретно определение за понятието „център на жизнените интереси“. Той е свързан със семейството, собствеността, мястото, от което лицето осъществява трудовата, професионалната или стопанската си дейност, или мястото, от което управлява собствеността си. Ако лицето има център на жизнените интереси и в двете държави, то се изследва критерият „обичайно пребиваване“. Местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице, което за 12-месечен период надхвърли 183 дни пребиваване в България, включително денят на пристигане и заминаване. Важно е да се отбележи, че периодът на престой в България единствено с цел обучение или медицинско лечение не се смята за пребиваване в България (чл. 4, ал. 3 от ЗДДФЛ). Няма конкретно посочени документи в Закона за удостоверяване на периодите на пребиваване. За такива могат да се използват декларации от лицето или всякакви документи, върху които има отбелязвания от страна на компетентни органи на датите на излизане и влизане в страната. По време на процедурата за получаване на удостоверение за местно лице, служителите на Националната агенция по приходите (НАП) могат да изискват като доказателства за периодите на пребиваване на лицето в страната/ чужбина самолетните билети и бордните карти към тях за полетите на лицето към и от България. От особено значение е дали удостоверението за пребиваване на граждани на Европейски съюз на лицето е издадено преди повече от 183 дни. Възможно е допълнително да се изискат и нотариални актове, договори за наем на жилища, за интернет, телевизия и/ или мобилни услуги. Ако лицето обичайно пребивава и в двете държави, то се гледа неговото гражданство. Ако то е гражданин и на двете държави, те трябва да стигнат до взаимно споразумение.
Тези четири условия се вземат предвид при СИДДО, които са базирани на Модела на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие. Те обаче не важат за лица, попадащи в обхвата на СИДДО, които са извън Модела. Такива са действащите спогодби, сключени от страната ни с Франция, Италия, Испания, Великобритания и Малта. Основният критерий в тези СИДДО е гражданството.
II. Закон за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)
Местни юридически лица според чл. 3 от закона са:
- Юридическите лица, учредени съгласно българското законодателство;
- Дружествата, учредени съгласно Регламент (ЕО) № 2157/2001 на Съвета, и кооперациите, учредени съгласно Регламент (ЕО) № 1435/2003 на Съвета, когато седалището им е в страната и са вписани в български регистър.
Такъв регистър е регистър Булстат. Той е основният регистър, използван за единна идентификация на всички юридически и други единици, извършващи дейност в страната.
III. Процедура за получаване на удостоверение за местно лице
Удостоверенията за местно лице се издават от офисите на териториалните дирекции на НАП по адрес на регистрация на лицето.
За получаване на Удостоверение за местно лице по смисъла на СИДДО трябва да се подаде Искане за издаване на Удостоверение за местно лице към компетентния офис на ТД на НАП.
Искането се състои от две основни части:
- общи данни за лицето и
- Декларация за периодите на пребиваване в чужбина и въпросник, даващ отговор на въпросите къде живее семейството (жена и деца до 18-годишна възраст) на лицето, дали то разполага с постоянно жилище в страната/ чужбина, дали притежава недвижимо имущество в България/ чужбина, къде осъществява дейността си - в България или в чужбина и др.
В искането е важно да се уточни за коя държава и за коя година се издава, тъй като за различни години и/ или държави се попълват отделни Искания за издаване на удостоверение за местно лице.
Удостоверение за местно лице може да бъде изисквано за текущата (препоръчително е това да се случва във втората половина от годината) или за предходна година. При необходимост НАП може да завери и чуждестранен формуляр на друга държава.
Документите могат да бъдат подадени лично, по пощата или чрез упълномощено лице, като в последния случай се прилага и копие от нотариално завереното пълномощно.
Сроковете за издаване на удостоверението са както следва:
- Ако документите са подадени в компетентния офис към ТД на НАП – 7 дневен срок;
- Ако документите са подадени в различен от горепосочения офис – 14 дневен срок.
В хода на проверката, ако първоначално подадените документи не са достатъчни за определяне дали лицето е местно или не, е възможно НАП да изиска представяне на допълнителни документи и информация от задълженото лице. Тогава срокът за извършване на проверката се удължава.
Проверката приключва с издаване на:
- Удостоверение за местно лице по смисъла на СИДДО
- Удостоверение за местно лице по смисъла на ЗДДФЛ
- Отказ за издаване на удостоверение за местно лице
С всяка изминала година НАП засилва контрола върху издаването на удостоверения за местно лице. Пример от практиката ни от последните няколко години е отказът за издаване на удостоверение за местно лице по смисъла на СИДДО на лице, което не се осигурявало на територията на България, а е внасяло осигуровки в друга държава-членка. Лицето отговаря на всички условия за местно лице по смисъла на СИДДО (гражданство, постоянен адрес в България, пребиваване и център на жизнени интереси), но НАП издава само удостоверение за местно лице по смисъла на местното законодателство.
Зачестяват случаите, при които освен стандартните доказателства за издаване на удостоверение за местно лице, НАП изисква и официални удостоверения за отписване от чуждестранни общини, както и официални удостоверения за преминаване на граничните контролно-пропускателни пунктове на Република България от Дирекция Миграция при Министерство на вътрешните работи. При определени по-сложни случаи се налагат дори насрещни проверки на наемодателите на лицата.