В настоящата статия ще разясним обхватът на понятието електронни услуги, общи правила за доставка на електронни услуги към страни в рамките на Европейския съюз и извън него, специфични особености и режими на регистрация във връзка с доставката на такъв вид услуги от гледна точка на ЗДДС.
За целите на ДДС понятието „електронни услуги“ има своята легална дефиниция в § 1, т. 14 от ДР на ЗДДС. От началото на 2015 г. законът ни предвижда за такива услуги да се смятат услугите, посочени в Приложение II на Директива 2006/112/ЕО (Директивата за ДДС), както и в чл. 7 от Регламент 282/2011 за установяване на мерки за прилагане на Директивата за ДДС. В чл. 7, ал. 1 от регламента е указано, че понятието „услуги, предоставяни по електронен път“ съгласно Директива 2006/112/ЕО включва услуги, които се предоставят чрез интернет или електронна мрежа, както и които се предоставят по принцип автоматизирано, при минимална намеса на човешкия фактор, и които е невъзможно да бъдат предоставени при отсъствието на информационни технологии. Сред тях са услугите, които осигуряват или подпомагат присъствие за стопански или лични цели в електронна мрежа, като интернет пространство или интернет страница; услуги, генерирани автоматично от компютър чрез интернет или електронна мрежа, в отговор на специфично подаване на данни от получателя; информационни пакети, които включват не само интернет достъп, а и други елементи, като страници, даващи достъп до новини, информация за времето или за пътувания; игри, поддържане на интернет пространство и достъп до онлайн бази данни.
I. Място на изпълнение
За облагането с ДДС е важно да се определи къде е мястото на изпълнение на доставката на електронни услуги. Мястото на изпълнение определя държавата, в която трябва да се извърши нейното облагане с данъка. В зависимост от мястото на доставка биват доставки в рамките на ЕС и доставки към трети страни /извън ЕС/.
II. Доставка на електронни услуги към трети страни
По силата на чл. 21, ал. 6 от ЗДДС, както и на чл. 58, буква „в“ от Директивата за ДДС , мястото на изпълнение на услугите, оказвани по електронен път, получател на които е данъчно незадължено лице, е мястото, където това лице е установено, има постоянен адрес или обичайно пребиваване. В случай, че получателят е данъчно задължено лице се прилага общото правило на чл. 21, ал. 2 от закона, като мястото на изпълнение е мястото, където е установен получателят. Или казано по друг начин – там, където се намира седалището му или негов постоянен обект, за който е предназначена услугата.
По този начин, когато доставките са към трета страна, то мястото на изпълнение на услугите ще е в същата тази трета страна. Така доставките ще останат необлагаеми с наш ДДС, както за данъчно задължени, така и за данъчно незадължени лица, като правно основание за това ще са нормите на чл. 86, ал. 3 от ЗДДС, във връзка с чл. 21, ал. 2 (при клиенти – данъчно задължени лица) или чл. 21, ал. 6 (при клиенти – данъчно незадължени лица) от същия закон. За получателят възниква задължението да си самоначисли данък в съответната страна, ако това нещо се изисква от местното законодателство.
III. Доставка на електронни услуги в рамките на ЕС
Облагането с ДДС в рамките на ЕС е различно в зависимост от това дали клиентът е данъчно задължено /регистрирано по ЗДДС/ или данъчно незадължено лице /нерегистрирано по ЗДДС лице/.
При предоставяне на услуга на данъчно задължено лице в рамките на ЕС, което е регистрирано в друга държава-членка, доставката попада в хипотезата на чл.21, ал.2 от ЗДДС с място на изпълнение на територията на получателя. Доставката се фактурира със ставка 0% от българска страна, а получателят си самоначислява ДДС с протоколи по системата ривърс-чардж.
При предоставяне на услуга на данъчно незадължени лица / които нямат регистрация по ЗДДС / в рамките на ЕС, съгласно чл.21. ал.6 мястото на изпълнение отново е в страната на получателя. Това означава, че доставчикът на услугите има задължението да се регистрира и да декларира ДДС във всяка една страна от ЕС, в която предоставя електронни услуги на данъчно незадължени лица.
С оглед да се спести на доставчиците задължението да се регистрират за ДДС цели във всяка държава-членка на ЕС, където доставят електронни услуги, е предвидена т.нар „Регистрация за прилагане на режим в Съюза” за доставка на електронни услуги. След регистрация по този режим доставчиците на електронни услуги към незадължени лица в ЕС имат право да декларират доставките на услугите само в България. Регистрацията е по желание и е регламентирана в чл. 152 – 159 от ЗДДС. Съгласно закона трябва да се подаде заявление за регистрация за прилагането на режима за ел. услуги в рамките на ЕС.
IV. Електронната услуга МOSS
Регистрацията по специалния ”Режим в Съюза” и декларирането на услугите става чрез използването на т.нар. Mini-One-Stop-Shop онлайн услуга (MOSS) в данъчната онлайн система на НАП. Данъчно задължено лице, което избере да прилага МОSS, се регистрира в държавата-членка, в която е установило стопанската си дейност, т.е. в държавата по идентификация.
За дата на регистрацията се счита първият ден на тримесечието, следващо календарното тримесечие на подаване на заявлението. Важно е обаче да се отбележи, че когато първата доставка на услугите е извършена преди датата на подаване на заявлението, за дата на регистрация се смята датата на първата доставка, при условие че данъчно задълженото лице е подало заявление за регистрация най-късно до 10-то число на месеца, следващ месеца на първата доставка.
Ако българско данъчно задължено лице не се е регистрирало в отделните държави членки, в които доставя електронни услуги на крайни потребители и не е предприело мерки в съответния срок да се регистрира по ”Режим в Съюза” в България, санкцията е в размер на определената от всяка отделна държава членка санкция за неизвършена задължителна регистрация на нейна територия плюс данъка, който би трябвало да бъде начислен за всички продажби във всички държави членки от момента на възникване на задължението за регистрация по ЗДДС във всяка отделна държава, плюс лихвите за забава, съгласно правилата на всяка държава членка.
1. Подаване на справка декларация и корекции
Данъчно задължено лице, регистрирано по ”Режим в Съюза”, подава по електронен път справка декларация, описваща доставките към данъчно незадължени лица от друга държава-членка за всяко тримесечие, в срок до 20-то число на месеца, следващ данъчния период, без значение дали през периода е извършвало доставки. Стойностите в справка декларацията се посочват в евро. Допуснати грешки в подадена справка декларация за прилагане на специален режим от регистрирано по ”Режим в Съюза” лице се поправят, като лицето извърши необходимите корекции и отново подаде изменената справка декларация за същия данъчен период. Не се допуска корекциите да се отразяват в справка декларация за друг данъчен период. Сумата на ДДС, който е изискуем за съответния данъчен период, се внася по специална сметка на НАП в евро. Санкцията за неподадена справка декларация и съпътстващите я регистри е в размер от 500 до 10 000 лв. Отделно се дължи недекларираният ДДС заедно със законовата лихва за забава.
2. Документиране на доставките и дата на данъчното събитие
За документирането на доставките на електронни услуги и определянето на датата на данъчното събитие се прилага законодателството на държавата членка по потребление. Доставчиците на електронни услуги трябва да издават фактури в съответствие с публикуваните изисквания на всяка държава членка, където се намира клиентът на услугата. При неспазване на тези изисквания се прилагат санкциите, предвидени в съответните нормативни актове на държавата членка, в която се получава услугата.
3. Поддържане на електронен регистър
Лице, регистрирано за MOSS, е длъжно да води електронен регистър, за извършените от него доставки на електронни услуги, в който да отразява определени детайли за всяка извършена доставка. Информацията в регистъра се записва по начин, по който да може незабавно да се предостави по електронен път в структуриран формат при поискване от орган по приходите или от компетентните органи на държавите-членки по потребление. Информацията в електронния регистър се съхранява за срок не по-малък от 10 години, считано от края на годината, през която е извършена съответната доставка. Санкцията при непредоставяне на регистъра за продажби е в размер от 500 до 10 000 лв., а при повторно нарушение от 1 000 до 20 000 лв.
Ако извършвани от вас доставки, попадат в обхвата на новата регулация, непременно се консултирайте с вашия счетоводител и данъчен консултант, за да предприемете своевременно всички необходими мерки по спазване на правилата и да избегнете огромните санкции. Другото предизвикателство при този нов режим е ценообразуването за крайни клиенти, тъй като включения в крайната цена ДДС за различните държави членки варира от 15 до 25%.
Авторът на статията, г-жа Йоанна Колева, е счетоводител в Германиа, счетоводната кантора към Правна кантора Русков и Колеги.